Od 1 lutego 2026 r. w Polsce obowiązują przepisy wprowadzające obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (dalej: „KSeF”) przez podatników. Obowiązek wystawiania faktur w KSeF znajduje co do zasady zastosowanie dla podatników posiadających siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Ponadto, obowiązek ten stosowany jest także względem podatników nieposiadających takiej siedziby, ale posiadających na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: „SMPD”) o ile takie miejsce uczestniczy w danej transakcji.
Powyższe zagadnienie jest istotne także z punktu widzenia podatników posiadających siedzibę działalności gospodarczej w Polsce wystawiających faktury na rzecz tych podmiotów zagranicznych, którzy nie są zobowiązani do korzystania z KSeF pod kątem właściwego udostępnienia takim podmiotom faktur ustrukturyzowanych.
Poniższy artykuł, bazując na najnowszym stanowisku organów podatkowych w tym zakresie oraz Objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z 28 stycznia 2026 r. dotyczących zasad ustalania SMPD na terytorium kraju dla potrzeb wystawiania faktur przy użyciu KSeF (dalej: „Objaśnienia podatkowe MF”), przedstawia kontekst prawny oraz kryteria pozwalające na ustalenie istnienia SMPD na potrzeby fakturowania w KSeF, w tym aspekty związane z właściwym przekazywaniem faktur KSeF przez polskich podatników podmiotom zagranicznym, nieposiadającym siedziby ani SMPD na terenie Polski.
Znaczenie KSeF w kontekście SMPD
Krajowy System e-Faktur stanowi centralny system teleinformatyczny służący do wystawiania, przesyłania, odbierania i przechowywania faktur ustrukturyzowanych. Od 1 lutego 2026 r. jego stosowanie przez podatników jest co do zasady obowiązkowe, z przewidzianymi okresami przejściowymi dla niektórych podatników.
Obowiązek stosowania KSeF dotyczy więc:
- podatników posiadających siedzibę na terytorium Polski,
- podatników nieposiadających siedziby na terytorium Polski, jeśli posiadają w Polsce SMPD i to SMPD uczestniczy w transakcji,
Brak posiadania przez podatnika SMPD lub brak udziału tego SMPD w transakcji powoduje, że stosowanie KSeF przez takiego podatnika jest dobrowolne. W takim przypadku podatnik może każdorazowo, w ramach konkretnej transakcji decydować czy w celu wystawienia faktury skorzysta z KSeF czy też zdecyduje się wystawić fakturę na dotychczasowych zasadach.
Pojęcie stałego miejsca działalności gospodarczej (SMPD)
Pojęcie SMPD zostało zdefiniowanego w art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
Zgodnie ze wspomnianym powyżej rozporządzeniem, SMPD oznacza dowolne miejsce inne niż siedziba działalności, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, umożliwiającą:
- odbiór i wykorzystywanie usług (tzw. bierne SMPD),
- świadczenie usług, które ten podatnik wykonuje (tzw. czynne SMPD).
Co istotne, należy pamiętać, że:
- posiadanie przez podatnika polskiego numeru NIP nie oznacza istnienia SMPD,
- powiązania kapitałowe również nie przesądzają o jego istnieniu (tj. np. posiadanie spółki zależnej w Polsce przez podmiot zagraniczny)
- SMPD nie jest tożsame z pojęciem „zakładu” stosowanym dla celów opodatkowania dochodów, tj. posiadanie przez podatnika zakładu w Polsce nie oznacza, że podatnik ten posiada SMPD.
Przesłanki wskazujące na istnienie SMPD
Dany podmiot może uznać, że posiada SMPD na terytorium Polski, jeśli łącznie spełnione są następujące przesłanki:
1) w tym miejscu znajduje się zaplecze personalne i techniczne - np. pracownicy, maszyny, urządzenia, systemy, nieruchomość (jeśli jest niezbędna do wykonywania danego rodzaju działalności gospodarczej), biuro (w którym podejmuje się decyzje w zakresie zwykłego zarządu lub sporządzane są umowy). To zaplecze może stanowić własność podatnika lub być mu udostępniane na podstawie umów (np. najem, leasing). Istotne jest przy tym także aby zagraniczny podmiot miał kontrolę nad zapleczem i dysponował nim tak, jakby to zaplecze stanowiło jego własność.
2) to zaplecze posiada strukturę, która umożliwia świadczenie usług - zaplecze powinno być w stanie realnie wykonywać podstawową działalność operacyjną podmiotu zagranicznego. Nie stanowi SMPD takie miejsce, w którym prowadzona jest działalność jedynie o charakterze pomocniczym (np. rekrutacja pracowników lub zakup towarów i usług dla celów wykonywania działalności operacyjnej)
3) zaplecze charakteryzuje wystarczająca stałość - powinno ono w sposób nieprzerwany dysponować takimi środkami, które umożliwiają faktycznie świadczenie usług z tego miejsca. Za SMPD nie może zostać uznanie miejsce, w którym prowadzona działalność ma jedynie okresowy charakter. Działania jednorazowe lub krótkotrwałe nie będą spełniać tego kryterium. Potwierdzeniem stałości może być np. umowa o świadczenie usług, która nie podlega rozwiązaniu w krótkim czasie.
Udział SMPD w transakcji
Kluczowe znaczenie ma nie tylko samo istnienie SMPD, lecz jego faktyczny udział w danej transakcji, tj. czy jest wykorzystywane do celów realizacji dostawy towarów lub świadczenia usług. SMPD bowiem nie uczestniczy w transakcji, gdy wykonuje wyłącznie funkcje administracyjne (np. księgowość, fakturowanie, odzyskiwanie należności).
Ustalanie SMPD nabywcy towaru lub usługi przez polskiego podatnika zobowiązanego do wystawiania faktur w KSeF
Faktury ustrukturyzowane są odczytywane przez nabywców co do zasady przy użyciu KSeF. Podatnicy nie mający obowiązku korzystania z KSeF zostaliby w takim przypadku realnie pozbawieni dostępu do faktur. Z tego względu, w ramach zmian związanych z wdrożeniem obligatoryjnego KSeF wprowadzony został art. 106gb ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm., dalej: ustawa o VAT), nakładający na polskich podatników obowiązek udostępnienia w sposób uzgodniony z nabywcą faktury, która została wystawiona w KSeF, jeśli nabywca ten:
- nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani SMPD a terytorium Polski,
- nie posiada siedziby działalności gospodarczej, posiada SMPD, przy czym to SMPD nie uczestniczy w nabyciu towaru lub usługi.
Podatnik nie jest zobowiązany do przeprowadzania skomplikowanych analiz w celu ustalenia czy jego kontrahent posiada SMPD. W tym zakresie wystarczające jest aby kierował się poniższymi kryteriami określonymi w Objaśnieniach podatkowych MF:
- w przypadku złożenia przez nabywcę podatnikowi oświadczenia w zakresie posiadania / braku posiadania SMPD oraz uczestnictwa / braku uczestnictwa tego SMPD w nabyciu towaru lub usługi, podatnik powinien przyjąć stan zgodny z tym oświadczeniem;
- przy braku oświadczenia oraz informacji pozwalających na przeprowadzenie analizy czy nabywca posiada SMPD, podatnik może przyjąć że nabywca ten nie posiada SMPD na terytorium Polski;
- Jeśli dla celów transakcji nabywca posługuje się polskim numerem NIP i nie złożył oświadczenia o braku SMPD lub braku uczestnictwa SMPD w transakcji, podatnik może założyć, że nabywca posiada SMPD oraz uczestniczy ono w transakcji.
Wizualizacja faktur wystawionych w KSeF na rzecz nabywców, którzy nie są zobowiązani do korzystania z KSeF
W konsekwencji ustalenia przez podatnika, że nabywca nie posiada SMPD na terytorium Polski oraz że nie uczestniczy ono w transakcji, podatnik powinien udostępniać nabywcy faktury w sposób z nim uzgodniony. Forma tego uzgodnienia może być dowolna - uzgodnienie może zostać dokonane np. w wyniku korespondencji e-mail lub w sposób dorozumiany.
Jeśli zaś chodzi o samą formę faktury przekazywanej w sposób uzgodniony, to przepisy w tym względzie w art. 106gb ust 5 ustawy o VAT wskazują, że taka wizualizacja faktury ustrukturyzowanej powinna zawierać kod QR umożliwiający dostęp do tej faktury oraz weryfikację zawartych w niej danych.
Ponadto, jak wynika z aktualnego stanowiska organów podatkowych, wyrażonego m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 15 maja 2026 r., sygn.: 0114-KDIP1-2.4012.88.2026.1.RST oraz z dnia 20 maja 2026 r., sygn.: 0112-KDIL1-1.4012.148.2026.2.WK:
- wizualizacja faktury z KSeF powinna odzwierciedlać wszystkie elementy zawarte na fakturze ustrukturyzowanej, tj. np. również nr KSeF faktury ustrukturyzowanej. Wizualizacja nie powinna również prezentować danych zawartych na fakturze ustrukturyzowanej w inny sposób, aby nie wprowadzić odbiorcy w błąd, tj. przykładowo zamiast nagłówka „opis pozycji” wskazywać nagłówek „nazwa produktu”;
- Wizualizacja nie powinna zawierać dodatkowych, nieobligatoryjnych elementów, których nie zawiera faktura ustrukturyzowana – w razie konieczności dodania takich elementów, powinny znaleźć się one w pierwszej kolejności również na fakturze ustrukturyzowanej (np. w polu DodatkowyOpis czy elementach Platnosc, Rozliczenie, WarunkiTransakcji);
- brak odzwierciedlenia wszystkich elementów faktury ustrukturyzowanej na jej wizualizacji może rodzić ryzyko uznania takiego dokumentu nie za wizualizację, a za odrębną, tzw. pustą fakturę i rodzić obowiązek zapłaty podatku z niej wynikającego, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.
W przypadku przesłania do nabywcy wizualizacji, która nie odzwierciedla wszystkich elementów faktury ustrukturyzowanej której dotyczy, w celu uniknięcia ryzyka uznania jej za odrębna, pustą fakturę, a co za tym idzie obowiązku zapłaty podatku należnego od takiej faktury najbezpieczniejszym rozwiązaniem jest wystawienie faktury korygującej in minus.
Podsumowanie
Zagadnienie ustalenia istnienia SMPD w kontekście KSeF ma szczególne znaczenie dla zagranicznych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w Polsce a także polskich podatników współpracujących z podmiotami zagranicznymi.
Z punktu widzenia spółki zagranicznej, która nie posiada siedziby w Polsce, konieczna jest analiza przesłanek występowania SMPD na terytorium kraju. W tym celu należy zweryfikować czy spółka posiada działające w sposób ciągły zaplecze techniczne i personalne umożliwiające odbiór i wykorzystywanie usług (tzw. bierne SMPD) oraz świadczenie usług (tzw. czynne SMPD) a także, że to SMPD bierze udział w danej transakcji.
W przypadku jakichkolwiek wątpliwości, a także ze względu na istniejące w orzecznictwie rozbieżności co do rozumienia tego terminu, w celu potwierdzenia czy dana spółka posiada SMPD na terytorium Polski warto wystąpić do DKIS z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie.
Uznanie, że dana spółka zagraniczna w ramach dokonanych przez siebie transakcji posiada SMPD będzie skutkować koniecznością wystawiania jak i odbierania przez taką spółkę faktur przy wykorzystaniu KSeF. Powyższe wiąże się z istotną zmianą funkcjonowania danej spółki w zakresie fakturowania. Obowiązki te wiążą się m.in. z wyborem właściwego systemu do pracy z KSeF, uwierzytelnieniem spółki w systemie, nadaniem do niego dostępu wybranym osobom z organizacji jak i w końcu z właściwym wystawianiem faktur ustrukturyzowanych.
Jednocześnie, z punktu widzenia polskich podatników współpracujących z zagranicznymi kontrahentami istotne jest potwierdzenie czy taki kontrahent stanowi podmiot posiadający SMPD w Polsce. Jak wynika z Objaśnień podatkowych MF, otrzymanie oświadczenia od nabywcy o posiadaniu SMPD lub posługiwanie się polskim numerem NIP przy braku jakiegokolwiek oświadczenia pozwala przyjąć, że taki nabywca posiada SMPD. Z kolei w przypadku oświadczenia kontrahenta o braku SMPD, lub przy braku polskiego numeru NIP, polski podatnik powinien zakładać, ze jego kontrahent nie posiada SMPD.
Przyjęcie, że nabywca nie posiada SMPD, samemu będąc podmiotem zobowiązanym do wystawiania jak i odbierania z KSeF nakłada obowiązek uzgodnienia z nabywcą sposobu przesyłania faktur ustrukturyzowanych poza KSeF.
Należy przy tym pamiętać aby wizualizacja faktury pozostawała w pełni spójna z fakturą ustrukturyzowaną i zawierała takie same elementy jak ta faktura, w tym kod QR umożliwiający dostęp do niej oraz jej weryfikację. Jak wynika z aktualnego stanowiska organów podatkowych, nawet stosunkowo niewielkie różnice między fakturą ustrukturyzowaną lub jej wizualizacją, jak również dodanie pewnych dodatkowych elementów do wizualizacji mogą rodzić ryzyko uznania tej wizualizacji za odrębną, pustą fakturę i wiązać się z koniecznością zapłaty dodatkowego podatku należnego.
Rozpatrując problematykę SMPD w kontekście KSeF warto więc zwrócić szczególną uwagę na poniższe ryzyka:
- błędne uznanie, że nie posiada się SMPD może skutkować zaniechaniem obowiązku wystawiania faktur w KSeF, co od 1 stycznia 2027 r. będzie wiązać się z sankcjami przewidzianymi w art. 106 ni ustawy o VAT;
- nieuzgodnienie z kontrahentem zagranicznym, nie mającym dostępu do KSeF sposobu w jaki będzie otrzymywał dostęp do faktur poza systemem może skutkować problemami z dostępem tego kontrahenta do faktur, nieporozumieniami na gruncie biznesowym a także może powodować potencjalnie opóźnienia w płatnościach za takie faktury.
- wizualizacje faktur wystawianych w KSeF przesyłane do nabywców zagranicznych powinny pozostawać w pełni zgodne z tymi fakturami aby uniknąć ryzyka uznania ich za puste faktury a co za tym idzie uniknąć zapłaty dodatkowego podatku należnego.
Autor: Gabriel Jaroszek, Doradca VAT.
Jak ASB Group wspiera firmy w obszarze VAT?
- bieżące rozliczanie podatku VAT dla spółek polskich i zagranicznych, z uwzględnieniem charakteru prowadzonej działalności oraz wymogów compliance,
- wsparcie w zakresie przedstawicielstwa podatkowego dla podmiotów zagranicznych prowadzących działalność lub realizujących transakcje na terytorium Polski,
- analiza obowiązków podatkowych dotyczących rejestracji VAT, rozliczeń, raportowania oraz kontaktów z organami podatkowymi,
- pomoc w identyfikacji ryzyk podatkowych i przygotowaniu organizacji na zmiany w przepisach VAT,
- wsparcie w specjalistycznych projektach podatkowych, w tym w obszarach wymagających indywidualnej analizy transakcji lub procesów wewnętrznych.
Warto także przeczytać:
KSeF w firmach międzynarodowych: dostęp, uprawnienia i realne wyzwania operacyjne
Wyzwania wdrożenia KSeF. Dlaczego to znacznie więcej niż zmiana formatu faktury?
KSeF jako impuls do uporządkowania procesów. Jak wykorzystać zmianę regulacyjną jako przewagę biznesową?
Skontaktuj się z nami:
