Rozdíly ve vedení účetnictví dle IFRS a ČÚS a účtování dlouhodobého hmotného majetku.
V první části cyklu o rozdílech ve vedení účetnictví dle IFRS a ČÚS jsme se zabývali obecným porovnáním účetnictví podle české legislativy a IFRS a případy použití IFRS v ČR. V dnešním článku nahlédneme podrobněji do konkrétní oblasti, a to do dlouhodobého hmotného majetku.
Definice a základní rozlišení
Dlouhodobý hmotný majetek je z hlediska české legislativy definován jako majetek, jehož doba použitelnosti je delší než jeden rok. U hmotných movitých věcí a jejich souborů je pak navíc i podmínka ocenění určené účetní jednotkou. Vyhláška přímo vyjmenovává základní položky dlouhodobého hmotného majetku, mezi které se řadí pozemky, stavby, hmotné movité věci a jejich soubory, pěstitelské celky trvalých porostů, dospělá zvířata, jiný dlouhodobý hmotný majetek, nedokončený dlouhodobý hmotný majetek, poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek a oceňovací rozdíl k nabytému majetku.
Z hlediska účetního výkaznictví dle IFRS je dlouhodobý majetek definován negativně, a to jako všechna ostatní aktiva, která nesplňují vymezení krátkodobých aktiv. Obdobně pro ně platí doba využitelnosti delší jak 12 měsíců a navíc podmínka přínosu budoucích ekonomických užitků z daného aktiva. IFRS rozlišuje dlouhodobá hmotná aktiva na „Pozemky, budovy a zařízení“ (IAS 16 – jedná se o pozemky a budovy užívané podnikem a všechna movitá aktiva užívaná podnikem po dobu delší jak jedno účetní období) a „Investice do nemovitostí“ (IAS 40 – jedná se o pozemky a budovy neužívané podnikem, ale pronajímané nebo držené pro kapitálové zhodnocení).
Ocenění
Dle českého účetnictví je majetek pořízený koupí oceňován pořizovací cenou, kterou se rozumí cena, za níž byl majetek pořízen a vedlejší pořizovací náklady (např. doprava, montáž, clo). Do vedlejších pořizovacích nákladů nelze zahrnout kurzové rozdíly, pokuty, opravy a údržby. U majetku pořízeného vlastní činností dochází k ocenění vlastními náklady, jedná se o veškeré přímé a nepřímé náklady bezprostředně související s vytvořením dlouhodobého majetku. V případě majetku nabytého bezúplatně se oceňuje reprodukční cenou, tj. cenou za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje. K rozvahovému dni pak účetní jednotky oceňují dlouhodobý hmotný majetek na bázi historické ceny, která je ponížena o případné kumulované odpisy a vytvořené opravné položky. Veškeré dočasné snížení hodnoty majetku je vykázáno formou opravných položek v nákladech daného období, o zvýšení hodnoty majetku se neúčtuje.
Prvotní ocenění pozemků, budov a zařízení dle IAS 16 je ve výši pořizovacích nákladů, které zahrnují cenu pořízení (kupní cenu), vedlejší přímo přiřaditelné náklady a odhad nákladů na likvidaci, odstranění aktiva a sanaci (výdaje na odstranění aktiva jsou zachyceny ve výši jejich současné hodnoty). Následné ocenění dle IAS 16 pak probíhá buď pomocí modelu pořizovacích nákladů (pořizovací náklady jsou sníženy o oprávky a kumulované ztráty ze snížení hodnoty) nebo modelu přecenění (aktivum je vykázáno v reálné hodnotě a sníženo o oprávky a kumulované ztráty ze snížení hodnoty). Volba modelu je dobrovolná. Model přecenění lze využít u aktiv, jejichž reálné ocenění lze spolehlivě stanovit, přičemž se váže vždy na všechny položky příslušné majetkové třídy, nikoliv jen na vybrané. Není povinné přeceňovat aktivum každoročně, nicméně je nutné sledovat, zda se aktuální účetní hodnota výrazně neodchýlila od reálné hodnoty. Samotné přecenění je uznáno v ostatním úplném výsledku zvyšující vlastní kapitál. Pokud nastane situace, že dochází ke snížení hodnoty aktiva, které ale nesnižuje dřívější ziskové přecenění, tak se jedná o klasické snížení hodnoty majetku, které je účtováno do nákladů daného období (impairment).
Prvotní ocenění investic do nemovitostí dle IAS 40 je ve výši pořizovacích nákladů, které zahrnují cenu pořízení (kupní cenu) a vedlejší přímo přiřaditelné náklady. Následné ocenění dle IAS 40 pak probíhá buď pomocí modelu pořizovacích nákladů (pořizovací náklady jsou sníženy o oprávky a kumulované ztráty ze snížení hodnoty) nebo modelu reálné hodnoty (aktivum je vykázáno v reálné hodnotě). Model reálné hodnoty odráží tržní podmínky a reálná hodnota musí být určena vždy ke každému rozvahovému dni, přičemž změna (jak zisk, tak ztráta) je uznána ve výsledku hospodaření daného období. Přecenění je tedy vždy výsledkové bez odpisování. I v případě, že se společnost rozhodne aplikovat model pořizovacích nákladů, tak má povinnost stanovit reálnou hodnotu nemovitosti a zveřejnit ji v příloze. Podnik oceňuje modelem pořizovacích nákladů pouze v případě, že není možné spolehlivě stanovit reálnou hodnotu nemovitosti. Jakmile nastanou podmínky, které umožňují ocenění v reálné hodnotě, tak potom společnost přechází na model reálné hodnoty.
Problematika dlouhodobého hmotného majetku je rozsáhlejší a komplexnější, než je uvedeno v tomto shrnutí, proto se na nás neváhejte obrátit, pokud řešíte podobné transakce dle IFRS nebo ČÚS.
